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《税收理论》专家讲义八

作者:未知    文章来源:本站原创    点击数:6684    更新时间:2005/11/15

 7 最优课税理论

前面章节已经分别从公平和效率两方面分析了理想的税收应该遵循的基本原则,本章继续对税收进行规范分析,介绍最优课税理论的基本思路。

 

7.1  最优课税理论基础

7.1.1 最优课税理论的基本含义

简单来说,最优课税理论是研究如何以最经济合理的方式征收税款的理论。从课税原则上说,尽管有各种主张,但在公平与效率原则上存在着共识,最优课税理论就是以资源配置的效率性和收入分配的公平性为准则,对构建经济合理的税制体系进行分析的学说。

围绕着公平标准与效率标准,学术界对到底应该对哪些商品征税、所得税应当累进到何种程度、商品课税与所得课税应当如何组合等重要问题进行了深刻分析,特别是20世纪70年代以来,对这些问题的规范性研究取得了长足进展,从而形成了“最优课税理论”。英国剑桥大学经济学教授詹姆斯#米尔利斯和加拿大籍美国哥伦比亚大学名誉教授威廉#维克里也因对此理论的形成所做出的重要贡献而共同分享了1996年诺贝尔经济学奖

理想的最优课税理论是假定政府在建立税收制度和制定税收政策时,对纳税人的信息(包括纳税能力、偏好结构等等)是无所不知的,而且政府具有无限的征管能力。可是,在现实生活中,政府对纳税人和课税对象等的了解并不完全,同时征管能力也是有限的。所以,在这种信息不对称的情况下,最优课税理论研究的是政府如何征税才能既满足效率要求,又符合公平原则。

构成最优课税理论的基石包括三个方面:①个人偏好、技术和市场结构(通常是完全竞争的)要明确表现出来。②政府必须通过一套管理费用低廉的有限的税收工具体系来筹措既定的收入。其中,纳税义务与其经济决策无关的一次总付税一般不予考虑,而且,在对经济做出某些假定的情况下,税收工具的任何选择都将与个人的消费情况相关。③在多人模型中,以效用的社会福利函数(对个人的效用水平进行加总,以测定社会福利)作为标准函数,计算出各种结果,据此在有限的税收工具体系中选择最优税制。

最优课税理论的文献主要对如下三个问题进行了研究:一是直接税与间接税的合理搭配问题;二是寻找一组特定效率和公平基础上的最优商品税;三是假定收入体系是以所得课税而非商品课税为基础的,问题是确定最优累进程度,以便既实现公平又兼顾效率。

 

7.1.2 最优课税理论的主要内容

最优课税理论的观点主要体现在直接税与间接税的搭配理论、最优商品课税理论和最优所得课税理论上,关于这些内容,本书会在接下来的第二、三、四节中进行详细分析,这里先做一个概括介绍。

一、直接税与间接税应当是相互补充而非相互替代的。

二、税制模式的选择取决于政府的政策目标。

三、逆弹性命题,也称为拉姆齐法则(Ramsey Rule)。

一、最优商品课税要求开征扭曲性税收。

二、所得税的边际税率不能过高。

三、最优所得税率应当呈“倒U型”。

 

7.2  最优商品税

7.2.1 初步分析

最优商品税理论是从讨论如何更好地实现效率损失最小开始的。

前面讨论税收的效率原则时曾指出,由于效率损失普遍存在,合适的效率原则应是能使效率损失最小的原则,那么,应取的原则之一是尽量使税收只具有收入效应,以避免因替代效应的存在而引起对效率条件的破坏,在商品税方面这意味着要求实行一般消费税,对所有商品征课统一税率;原则之二是在存在替代效应情况下应尽可能寻找弹性小的课税对象,以有效地使效率损失在数值上降下来。然而,这两个原则都是不充分的。

一、对所有商品课征统一税率并不是最优选择。

对所有商品课征统一税率是尽可能使税收只具有收入效应这一原则的体现,但这一原则在实际应用中会遇到障碍。

首先,在一般均衡框架下不可能做到对所有商品一视同仁。比如,闲暇可以看作是人们正常偏好的消费品,但是税务当局无法针对闲暇这样的商品课税。因此,指望依靠统一的税率来保证普遍的效率是不可能的。

其次,前面的分析也没有考虑人们同样关心的收入分配和外部性问题。出于公平的考虑,对收入高者更多消费的商品应课征更高的税率,对收入低者更多消费的商品应课征更低的税率,而不应简单化地统一税率了事;出于对外部性的考虑,对于会产生负外部性的商品应课征更高的税率(如烟酒),而对会产生正的外部性的商品就应该课征更低的税率,以鼓励它被更多地生产和消费。

以上两点说明,对所有商品课征统一的税率并不是最优的选择。那么,当只能差别课税时如何做到最优呢?

二、并非不能对弹性大的商品课税。

效率损失的计算公式告诉我们,应尽可能寻找弹性小的课税对象,循这一思路,税收政策将走入死角,认为只有选择对无弹性的商品征税才是最好的。事实上,完全无弹性的商品少而又少,无法保证税收收入,而且弹性小的商品往往是生活必需品(食盐),对它课以重税也显失公平,是不可取的。

那么,究竟如何对不同需求弹性的商品征税,才能做到效率损失最小呢?对这个问题的经典回答是由拉姆齐(Ramsey)给出的。

 

7.2.2 拉姆齐法则(Ramsey Rule

拉姆齐在政府不能征收归总税的前提下给出了对不同需求弹性的商品如何征税才能做到效率损失最小的原则。

一、基本思路:边际税收的效率损失相等

循经济学中常用的边际分析方法,不难发现,要想使对不同商品课税所带来的总体效率损失最小,只有当从不同商品征得的最后一单位税收所引起的效率损失都相等的情况下才行。也就是说,只要从某种商品征得的最后一单位税收引起的效率损失大于其他的商品,那么就还有可能通过改变征税办法降低效率损失,只要适当降低该商品税率,提高其他商品税率,就能够实现效率损失最小化。因此,效率损失最小的原则可以表述为边际税收效率损失相等原则。

在这一原则下,可以使用代数方式,也可以使用几何方式,得到拉姆齐法则的两种表述,一种称为逆弹性法则,另一种称为需求等比例递减法则。

 

二、逆弹性法则(inverse elasticity rule

为保证效率损失能够最小,该法则要求,两种商品的税率应与其需求弹性成反比。具体推导过程如下:

设有两商品xz,补偿需求弹性分别为ηcx和ηcz,两种商品的税率分别为txtz,现要了解txtz要具备什么样的关系,才能使从两种商品课税引起的效率损失最小。由第几章可知,对两商品课税的效率损失分别为:

    CLx=1/2tx2#ηcx#Px#Qx                                                                        7-1

    CLz=1/2tx2#ηcz#Pz#Qz                                                                         7-2

设政府追求使(CLx+CLz)能够最小,同时还能征得一定的收入,设为R,即:

     min{1/2tx2#ηcx#Px#Qx+1/2tx2#ηcz#Pz#Qz}                                           7-3

受制于   tx#Px#Qx+tz#Pz#Qz =R                                                               7-4

建立拉格朗日函数L

    L=1/2tx2#ηcx#Px#Qx+1/2tx2#ηcz#Pz#Qz+R- tx#Px#Qx-tz#Pz#Qz          7-5

为求式7-5最小化,需就L分别对txtz求偏导,并令其等于零,有:

 

7-8表明,对不同补偿需求弹性的商品课税,要想做到效率损失最小化,各自税率之比应该等于其补偿需求弹性之比的倒数,即遵循所谓“逆弹性法则”。这一法则也可利用几何图形近似地推出。

几何图形推导逆弹性法则的思路,有两个主要问题:一是为便于利用几何图形进行分析,它利用平均税收的效率损失代替边际税收的效率损失,但易于证明,对于线性需求曲线,使平均效率损失最小化的税收也会使边际效率损失最小化。二是为便于几何分析,在计算弹性时并不像通常那样,使用价格变化前的价格和数量,而是选择价格变动前后数值较低的价格和数量。给出以上两点说明会有助于对下面推导的理解。

如图7-1,设供给有充分弹性,两商品需求曲线分别为DxDz,设商品x的需求弹性低于商品z,在税率t下,弹性大的商品z的效率损失为三角形abc,税额为bcP1P0;弹性小的商品x的效率损失为三角形ade,税额为de P1P0。由图明显看出,对低弹性商品课税率t,可征得的税额要大于对高弹性商品征同样的税率下可以得到的税额;同时,前者的效率损失还小于后者。所以,极端的的结论是只对x征税才好,但考虑必须对两种商品同时征税,那么,理想的原则是做到让每一单位税收的效率损失相等,否则,就可调整税率,降低总的效率损失。每单位税收的效率损失可用三角形的面积除以税额得到。设对商品xz分别课征税率txtz,每单位税收收入引起的效率损失分别用AELxAELz表示,再设DxDz的需求弹性分别为ηcx和ηcz,可推导如下: 

 

 

AELx=

  ade

=

1/2P#Qx

=

1/2tx#P0#Qx

=1/2tx#

Qx#P0

=1/2tx#ηcx

de P1P0

 P#Qx

    P#Qx

Qx#P

7-9

AELz=

 abc

=

1/2P#Qz

=

1/2tz#P0#Qz

=1/2tz#

Qz#P0

=1/2tz#ηcz

bc P1P0

  P#Qz

    P#Qz

Qz#P

7-10

AELx=AELz,可得式7-11

tx#ηcx= tz#ηcz                                                      7-11

可见,式7-11与式7-8完全相同,即为实现效率损失最小化,税率应该按照使其税率之比等于其补偿需求弹性之比的倒数的原则确定。

    

7-1 逆弹性法则的几何说明

 

三、等比例递减法则

对拉姆齐法则的另一种表述的政策含义更加简明,它要求,为使税收引起的效率损失最小,不同商品税率的确定应使对两种商品的需求同比例地减少。

首先,根据式7-11,然后考虑对其中的补偿需求弹性加以简化,由于弹性公式中的分母是价格的相对变化,在供给弹性无穷大的假定下,税率的大小正好等于税收引起的商品价格的相对变化,所以可将式7-11写成下面的形式。

tx#

Qx/ Qx

=

tz# 

Qz/ Qz

7-12

tx

  tz

也就是:

Qx

=

Qz

7-13

Qx

Qz

 

因此,做到效率损失最小并不要求对不同的商品课征统一的税率,而是要求使不同的商品税后需求量的变动比例能够统一。

 

四、对拉姆齐法则的简要批评

拉姆齐法则对最优商品税问题提出了极有价值的理论见解,但这并不表示它是完美无缺的。主要的批评集中在它并没有完全解决前面已指出的效率损失研究中的各种遗憾,比如,它只考虑了结合不同商品的需求弹性确定最优税率的问题,仍然没有考虑商品之间可能具有替代或互补的关系;也没有专门处理闲暇这类商品的征税问题;按照它的逆弹性法则,虽然可以更为准确地确定不同商品之间理想的相对税率,但是,如果有一种无弹性的商品,该法则仍会赞同把所有的税收都加到它头上;而这样一来,就又暴露了它的一个最为严重的问题,忽略收入分配。下面我们就对这里提到的对闲暇的课税问题和收入分配问题再作一些具体分析。

 

7.2.3 考虑闲暇的科利特-黑格法则(Corlett&Hague Rule)

该法则实际上指出了人们普遍认可的一条效率原则,即对与闲暇呈互补关系的商品应更重地课税,而对与闲暇呈替代关系的商品则应较轻地课税。

由于税务当局无法对闲暇征税,所以无法根据闲暇的需求弹性实行拉姆齐法则,但税务当局可以通过对与闲暇有关的商品的课税来间接实现对闲暇的课税。实行这一原则,可以在一定程度上矫正所得税对人们工作-闲暇选择的歪曲。这一原则也可以与拉姆齐法则一致,下面我们通过图形进行分析。

如图7-2,设纵轴表示闲暇的数量,横轴表示个人收入y,预算线与横轴的交点B,反映将个人全部收入按x的税前价格P0所能购买x的最大数量。在课税前,预算线与无差异曲线相切于a,这时对应的闲暇水平为L0

引入对x的课税,税后个人实际收入下降,预算线由LB变为LC,如果x是一种补偿需求弹性较高的商品,则税后对其需求急剧下降,反映在图7-2中就是无差异曲线I”LC切于点c,这时,x的需求量降为x2,同时,闲暇增加到L2;但如果x是一种补偿需求弹性较低的商品,税后无差异曲线I’LC切于点b,这时,x的需求量只下降为x1,而闲暇减少到L1。可见,通过对与闲暇有关的商品的课税来间接实现对闲暇的课税是可行的。


                                              7-2 通过商品实现对闲暇的课税

 

7.2.4 考虑收入分配的拉姆齐法则

原始的拉姆齐法则下,商品的补偿需求弹性越低,则税率应定得越高;弹性越高则税率应定得越低。然而,低弹性的商品往往是生活必需品,高弹性商品往往是奢侈品,这就把拉姆齐法则置于不顾分配正义的境地,从最优税收的原则要求出发,理应对拉姆齐法则加以适当的修正。

斯特恩(Stern1987)概括了修正后的结论:一种商品的分配特征值越高,则税收引起的该商品补偿需求减少的比例应该越低,即使这样做会带来较大的效率损失。毕竟税收的标准不仅仅是效率,基于公平的考虑,对于高所得阶层尤其偏好的商品无论弹性是否很高也应确定一个较高的税率;对于低所得阶层尤其偏好的商品即使弹性很低也应确定一个较低的税率。

对于这一修正的两点说明:

一、做出上述修正并不等于宣布拉姆齐法则不再有任何意义。首先,对那些既非富人也非穷人特别偏好的商品,或者说既非奢侈品也非必需品的商品,还是可以通过遵循拉姆齐法则确定税率;其次,社会到底在什么程度上考虑低收入阶层的利益取决于一个社会选择什么样的福利函数,这意味着,对于拉姆齐法则的偏离程度取决于社会福利函数的性质。

二、一些学者认为,商品税无须承担收入分配的职能,因此,针对社会希望通过商品税的适当设计更好地实现公平目标这一点提出了异议。

 

7.3  最优所得税

7.3.1 初步分析

与最优商品税从效率开始讨论相反,最优所得税的讨论是从公平问题开始的。

前面已经提到,税收的公平取决于社会福利函数的性质,一旦可以得到社会福利函数的形式,也就可以明确采取何种税收政策才能实现社会公平。但是,实现税收公平的政策很可能会破坏效率,如何兼顾公平与效率,就引出了讨论最优税收的必要性。

米德委员会(1978)曾经给出具有现实指导意义的评价最优所得税的一般原则:

一、高收入者应按高平均税率纳税,低收入者应按低平均税率纳税。

二、收入级别的最高档与最低档的边际税率都应该特别低。

第一条原则要求税率应具有累进性质,以更好地促进公平;第二条原则要求在促进公平的同时也促进效率,因为当个人处于收入的最高级别时,再高的边际税率也不会再使税收增加,所以对其规定一个特别低的边际税率并不会破坏税收公平,而一旦高收入个人受到几乎为零的边际税率的激励,就会更少地选择闲暇,从而有可能使税收数额反而增加,更加有助于公平的实现。

这两条原则的政策含义非常明确,但为什么有这两条原则,下面我们就进行具体分析。

 

7.3.2 最优线性所得税(optimal linear income

一、基本假设

我们从讨论最优线性所得税开始,这是最优所得税的特例,它是只有一个边际税率的所得税。为了使讨论尽可能简单,我们假设:

1.       政府支出的唯一类型,是对家庭的总额转移支付LSTlump sum transfer),这相当于一个负税,设为-α。

2.       政府必须平衡预算,税收的形式是唯一不变的,即线性的,边际税率为t的所得税。

3.       有统一的公式计算应纳税额TT=-α)+ty

4.       只有两个人,高先生和低先生。

5.       有两种一般化的现期消费品,即净收入和闲暇

6.       对于净收入和闲暇,两个人有相同的偏好。

7.       高先生比低先生能力强,因此前者的工资率高于后者。

8.       个人在预算约束下最大化他们的福利。

9.       政府知道这两个人的偏好函数。

最优线性所得税的目标是确定合适的边际税率t和总额转移支付α,使得社会在得到合意的收入分配目标的同时还能实现所得税效率损失的最小化。

 

二、线性所得税下先生和低先生的选择行为

如图7-3先生税前预算线为ab,其初始均衡点为无差异曲线IH0ab的切点EH0;同理,低先生税前预算线为cd,其初始均衡点为无差异曲线IL0cd的切点EL0

考虑征收边际税率t时个人的选择行为:首先,两人的预算线向左下方旋转,其旋转角度等于边际税率,旋转后预算线分别为aecf;其次,税后的均衡点发生改变,先生的均衡点为IH1ae的切点EH1,低先生的均衡点为IL1cf的切点EL1

考虑总额转移支付α,等于图中agci大小,两人预算线向上平移,分别为ghij,新的均衡点分别为IH2gh的切点EH2IL2ij的切点EL2


                     

 图7-3 线性所得税下先生与低先生的选择行为

 

至此,我们得到了线性所得税下个人税后的最优选择分别为EH2EL2。在均衡之下,先生的税前收入为BTYH,税后收入为ATYH;低先生的税前收入为BTYL,税后收入为ATYL。两相比较,先生是净支出者,其税前收入大于税后收入,即BTYHATYH;而低先生是净受益者,其税前收入小于税后收入,即BTYLATYL。社会通过将先生的收入转移给低先生来实现社会公平。

 

三、最优线性所得税

根据前面的分析,最优线性所得税的目标是确定合适的t和α,使得社会同时实现合意的收入分配和所得税效率损失的最小化。接下来我们在更一般意义上理解这两点。

首先,假定社会福利函数形式已经确定,如图7-4(Ⅰ)中的W0就是其中一条社会无差异曲线,它反映了社会对于曲线上任何一点所对应的收入分配状况是同样满意的;同时,社会并不想剥夺任何一人增进效用的权利,那么,社会无差异曲线越往右上方所代表的社会福利水平就越高。

其次,由于我们要讨论兼顾公平与效率的问题,我们关心社会福利最大化与效率损失最小化的结合点。因此,设定征税后可以得到的效用可能性曲线(UF),其上每一点都对应于一种可使效率损失最小化的征税办法。UF曲线与一条社会无差异曲线相切,切点E就决定了同时实现社会福利最大化和效率损失最小化的最优解。

第三,我们来看E所对应的最优税率t和总额转移支付α。将图7-3的主要部分复制为图7-4(Ⅲ)和(Ⅳ)。

对应于UH2UL2,分别可以找到先生的一条无差异曲线(IH2和低先生的一条无差异曲线(IL2),先生和低先生初始的预算线分别为abcd,接下来通过“试误法”寻找并确定以下几点:

1.       令总额转移支付ag=ci,,分别过giIH2IL2的切线,设切点为EH2EL2,与下面的收入轴分别交于hj。注意,我们现在尚未找到最优解,利用与原来相同的符号是为了方便我们在找到最优解之后进行对照比较,可先不用理会这里符号与前图的关系。

2.       过点ac分别作ghij的平行线aecf,则aeab之间的夹角对应于高先生的所得税率,cfcd之间的夹角对应于低先生的所得税率。如果恰好得到两角相等的结果,那么最优线性所得税已经实现,可以确定理想的t和α,如图,t等于(eb/Ob)或等于(fd/Od),α等于agci

3.       如果刚才两个步骤找到的高先生和低先生的所得税率不相等,则需重新设定两人相等的总额转移支付,重复上述步骤,直到两夹角相等,同时找到最优税率t和总额转移支付α。

                              

   

7-4 最优线性所得税的确定

 

 

7.3.3 最优非线性所得税

现在考虑更一般情况下的最优所得税,与边际税率不变的线性所得税相对照,可称为非线性所得税。最优非线性所得税理论研究的问题主要是累进所得税税率如何确定,出于兼顾公平和效率的考虑,该理论提出了不同寻常的结论:最高收入的边际税率应为零。以下将对该结论给出经济学解释。

一、最高边际税率为零可以带来帕累托改善

如图7-5,个人税前预算线为ab。在累进税制下,个人税后预算线变为ac,随着收入的增大,这条线偏离ab。考虑到预算约束和个人偏好,先生和低先生在点EH0和点EL0获得均衡。

这时,社会总收入GDP=BTYH0+BTYL0

  社会可支配收入 DY=GDP-T=ATYH0+ATYL0

  政府的税收收入  T= BTYH0- ATYH0+BTYL0- ATYL0

 

 7-5 最高边际税率为零与帕累托改善

 

先生在EH0处实现效用最大化,他将不会继续工作以取得更多的收入,有没有一种办法可以使先生得到更多的激励呢?考虑从EH0出发,对新增收入实施零边际税率,这样,先生的预算约束线变为adf,(其中,dfab平行),先生的纳税义务在df的任何一点上都与EH0相同。有了新的预算约束线,先生的均衡点将移到EH1

这时,社会总收入GDP=BTYH1+BTYL0BTYH0+BTYL0

  社会可支配收入 DY=GDP-T=ATYH1+ATYL0ATYH0+ATYL0

  政府的税收收入  T=BTYH1-ATYH1+BTYL0-ATYL0= BTYH0-ATYH0+BTYL0-ATYL0

也就是说,社会的总收入、可支配收入都得到提高,政府的税收也没有减少。采用帕累托标准,先生的效用有所提高而没有使低先生的效用有所降低,属于帕累托改善。

但是,仅仅是先生的福利提高,而收入分配将变得更加不平等,这种帕累托改善并不怎么具有吸引力。

 

二、最高边际税率为零可以改进收入再分配

如图7-6,假设我们采用的税率赋予先生的预算约束线是adfg。这一新的税率表也有零税率段,而且它被精心设计以使先生停留在最初的无差异曲线上,但让他沿着这条无差异曲线到达EH1先生的效用福利不受影响,但他被引导去工作更多,因此,他的税前税后收入都增加了,而且政府的税收也增加了(BTYH1-ATYH1BTYH0-ATYH0),增加的税收收入可以用来进一步改善收入分配。


7-6最高边际税率与促进公平

这一结果固然令人满意,不过需要准确地设计开始实行最高边际税率的收入水平,否则会适得其反。同学们可以利用图7-6中虚线部分所代表税率设计情况,试着得出这一结论。

 

7.4 商品课税与所得课税间的最优均衡

以上两节,我们分别讨论了最优税收理论的两个重要方面:最优商品税和最优所得税,本节我们简要考察两者之间的关系。关于这个问题,并没有一个简单的答案,实际上,对二者之间的最优均衡的研究也构成了最优税收理论的另一重要领域。

以下简单介绍有关商品课税与所得课税间的最优均衡的三种不同看法:

第一种看法:这是一种较为普遍的看法。许多经济学家从不同角度分析了直接税和间接税的优劣,认为所得税是一种良税,而差别商品税在资源配置效率方面也是所得税所不能取代的。所以,他们的最优课税理论首先承认无论是商品税还是所得税都有其存在的必然性。同时,他们认为所得税适用实现分配公平目标,商品税适用实现经济效率目标。如果政府的政策目标以分配公平为主,就应选择以所得税为主体税种的税制模式;如果政府的政策目标以经济效率为主,就应选择以商品税为主体税种的税制模式。所以,一国的税收制度最终选择什么样的商品税与所得税的组合,要取决于公平与效率目标间的权衡。

第二种看法:持这种观点的经济学家认为最优的所得税完全可以解决全部的公平与效率问题,它总是优于商品税,只是由于在经济发展的早期阶段,所得税的管理成本较高,所以,才给商品税留下了一席之地。随着经济发展和税务行政管理水平的提高,所得税在税种结构中的比重应该且也已经越来越大。

第三种看法:最早提出这种观点的是阿特金森(Atkinson1977)。他首先假设所有个人有同样的偏好,同样的工资率,这时,没有收入再分配问题,因而税收政策可以专注于效率方面。由于选择性商品税不可避免地存在效率问题,所以,最优的选择是对所有商品征收统一的税率,或者征收某种直接税,比如人头税。如果放松严格的假定,若各人不同质,特别是在能力方面,将再度引出收入分配的公平问题。不过,与第一种看法相反,所得税被认为会对个人的行为产生不合意的扭曲,所以不宜用来实现收入分配目标,这时,可利用人头税来在效率基础上增加收入,同时利用商品税来增加平等,比如通过对奢侈品课征高税,等等。

对于所得税与商品税之间关系的三种看法,可用表7-1来概括:

7-1 所得税与商品税之间的关系

选择工具实现两目标的看法

税收目标

公平

效率

第一种看法

所得税

商品税

第二种看法

所得税

所得税

第三种看法

商品税

所得税

 

应该说,所得税与商品税各有优势,相互之间在很大程度上是相互补充的关系,而非相互替代的关系。二者之间如何实现最优的均衡,是一个相当复杂的问题,同学们课后可以对这一问题做进一步的讨论。

 



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